بما أن الدولة صاحبة السيادة على رعاياها، فلها أن تفرض الضرائب بإرادتها المنفردة وهي تحدد من يكون خاضعا للضريبة، ومن أجل جباية هذه المبالغ من المكلفين، فإن الأمر يقتضي تحديد طرق جباية الدين الضريبي.
وتتنوع طرق الجباية تبعاً لحالة المكلف وارتباطه مع الإدارة الضريبية، فيمكن استقطاع الضريبة قبل وصولها إلى يد المكلف إن كان له ارتباط مع دوائر العمل وتسمى هذه الطريقة بالحجز عند المنبع.
كما يمكن أن يقوم المكلف بتسديد ما بذمته من الدين للإدارة المالية مباشرة ، وقد تبادر الإدارة المذكورة إلى اجبار المكلف على التسديد في حالة تأخره عن التسديد أو امتناعه.
وقد تجيز الإدارة الضريبية عند اقتناعها بعدم قدرة المكلف على التسديد دفعة واحدة، بأن تسمح له بتسديد ديـن الضريبة على أقساط، كما أن هنالك طريقة أخــرى فــي الجباية، وهي الجباية عند المنبع
وسوف أتناول طرائق الجباية المتقدمة تفصيلاً في الفقرات الآتية :
أولاً- جباية الضريبة بطريقة الحجز عند المنبع:
تعد طريقة الحجز عند المنبع أداة فعالة ومهمة لتحصيل الدين الضريبي، فقد استخدمتها الإدارة الضريبية في دول عدة لجباية الضريبة(1).
ويقصد بطريقة الحجز عند المنبع: فرض التزام بحكم القانون علـــى شخص ثالث بجباية الضرائب وتوريدها إلى الدائرة الضريبية، بحيث يرتبط الشخص الثالث بعلاقة مديونية بالإيراد الخاضع للضريبة، والمتحقق لدائنه المكلف، وبمقتضى هذا النظام يقوم هذا الشخص الثالث بخصم مبالغ معينة محددة بالقانون وتوريدها ، باسم الشخص المكلف الذي تم خصم هذا المبلغ منه (2).
فبموجب هذه الطريقة يتم جباية الضريبة من المكلف عند نقطة تحقق الدخل وقبل تسليم مبلغ الدخل له، إذ يطلب من صاحب العمل أو من يتولى دفع الدخل للمكلف حسم الضريبة المستحقة من المبلغ المدفوع ومن ثم تسديدها للجهات الضريبية المختصة (3).
ويتضح أن هذه الطريقة تربط ميعاد جباية الضريبة بموعد تحقق الدخل فيكون موعد جباية الضريبة مرتبطاً بتحقق الدخل، إذ تلجأ الإدارة الضريبية لجباية دين الضريبة بهذه الطريقة قبل وصول الدخل ليـــد صــاحبه، وتطبــق علـــــى الــــدخل الناتج للمكلف من الرواتب والأجور والمكافـــــاة والمخصصــــــات للعاملين لدى القطاع العام والخاص، وتوصف الضريبة المستوفاة بهذه الطريقة بأنها ضريبة سنوية الاستحقاق شهرية التسديد تفرض على كل إيراد يأخذ حكم نتاج العمل على أي مدة بمجرد وضعه تحت تصرف المستفيد فواقعتها المنشئة هي استحقاق الراتب أو الاجر (4).
ويستلم الموظف في الوحدة الاقتصادية دخله صافياً بعد استقطاع الضريبة منه، وأيضاً بالنسبة للمساهم الموظف أو العام في الشركة يستلم أرباحه صافية ، فعند تحقق الأرباح تقوم الشركة بجباية مبالغ الضريبة المستحقة إلـــى الخزينة قبل توزيعها على المساهمين (5).
فالمساهمون في شركات الأسهم دائنون للشركة بأرباح الأسهم، ومكلفون بالضريبة على إيرادات القيم المنقولة، وهنا تستطيع الشركة خصم قيمة الضريبة المستحقة على المكلفين وتسليم المساهمين الإيرادات الصافية بعد خصم الضريبة ، ثم تجبى الحصيلة الضريبية التي حجزتها لخزينة الدولة فالموظفون والأجراء لدى الهيئات أو الشركات أو المصالح الحكومية دائنون لهذه الجهات برواتبهم وأجورهم ومكلفون بالضريبة على الرواتب والأجــور فـــي الوقت ذاته، وهنا تستطيع هذه الجهات خصم قيمة الضريبة المستحقة على دخولهم وتسليمهم رواتبهم وأجورهم الصافية بعد خصم الضريبة، ثم تقــوم بجباية الحصيلة الضريبية لخزينة الدولة(6).
وقد خول قانون ضريبة الدخل العراقي وزير المالية أو مــــن يخولــــه أن يصدر بيانات أو تعليمـــات لتعيين ماهية الرواتب والمخصصات والأجور التي تجبى عنها الضريبة بطريقة الاستقطاع المباشر (7).
وتطبيقاً لذلك حُددت المدخولات الخاضعة لطريقة الاستقطاع عند المنبع وفق تعليمات رقم (1) لسنة 2007، وهي كالآتي:
أولاً : الرواتب والمقصود به ما يتسلمه الموظف وفقاً لسلم الرواتب النافذ أو ما يحل محله، وكذلك ما يصرف للمتعاقد مع الدولة شهرياً (8) ، وتكون غالباً مقابل الخدمة الطبيعية الذهنية والفكرية وتدفع شهرياً (9) باستثناء حالات معينة(10).
ثانياً: الأجور هي المبالغ التي تدفع للإفراد لقاء قيامهم بالعمل بقــدر مـعـيـن ولمدة محددة وتدفع غالباً أسبوعياً أو يومياً أو قد تكون شهرياً، وتتصف الأعمال التي يقوم بها الأجراء بالقوة الجسمية او البدنية (11) باستثناء حالات معينة (12).
ثالثاً: المخصصات (13) وهي كالاتي :
1- مخصصات السكن والإقامة ويكون خضوعها كما يأتي(14):
أ - إذا كانت المخصصات نقدية فتخضع بكاملها.
ب- إذا قام رب العمل بتقديم سكن مجاني ، فيضاف إلى دخل المنتسب الآتي:
• نسبة %15% من الراتب الشهري أو الأجر إذا كان السكن غير مؤثث
• نسبة 20% من الراتب الشهري أو الأجر إذا كان السكن مؤثثاً.
• نسبة 10% من الراتب الشهري أو الأجر إذا كان السكن في البنايـــة او الدار المتخذ مركزاً أو سكناً لرب العمل.
• نسبة 20% من الراتب الشهري أو الأجر إذا كـــــان الســــــكن فــــــي الفنادق.
• نسبة 5% من الراتب الشهري او الأجر إذا كان السكن فــــي كرفانات أو دور متنقلة
ج- أن لا تزيد هذه المبالغ المضافة في أعلاه بأي حال من الأحوال عن مدخولات المنتسب عن بدل الإيجار الفعلي .
د- في حالة كون المنتسب متعاقدًا مع رب العمل علـى الحصـــول علـى مخصصات سكن محددة ، وتم إسكانه من لدن رب العمل مجاناً ولـــم تصرف لـه هـذه المخصصات . فعند تطبيق الفقرة (ب) يجب أن لا تزيد مخصصات السكن عن المخصصات المحددة في العقد.
2- مخصصات الطعام . وتكون على النحو الآتي(15):
أ- إذا كان رب العمل يدفع مخصصات الطعام نقداً فتخضع بكاملها .
ب إذا كان ربُّ العمل يجهز أو ساهم في تجهيز وجبات الطعام مجانية للمنتسبين ، فيضاف إلى دخلهم 10% من الراتب الشهري، أو الأجر على أن لا يزيد عن كلفة الوجبات .
2 - المخصصات التي يتقاضاها المنتسب وفقاً لما يقرره صاحب العمل، وهي (16) "
أ- مخصصات الموقع الجغرافي .
ب- مخصصات الخطورة والمخصصات الاستثنائية .
ج- مخصصات الخدمة الجامعية
د- مخصصات الخدمة الخارجية .
هـ - المخصصات الرقابية .
و - أي مخصصات يقررها صاحب العمل .
ز - المبالغ المدفوعة من صاحب العمل إلى المنتسب، والتي ليس لها علاقة بنفقات تنفيذ العمل .
ح- قيمة أي مزايا غير منصوص عليها في الفقرات (أ- د) من هذه الفقرة يستلمها المنتسب من صاحب العمل، والتي ليس لها علاقة بتنفيذ العمل .
ط - أجور الأعمال الإضافية (17) التي يستحقها المنتسب، وقد تم مسبقاً التطرق للعمل الإضافي خارج الدوام الرسمي وشروطه(18).
وبذلك تعد طريقة الحجز عند المنبع من الطرق التي تضمن تحصيل إيرادات الضريبة من المكلف في وقتها المناسب، وبما يضمن عدم الإضرار بخزينة الدولة؛ لأنها تربط ميعاد تحصيل الضريبة بميعاد تحقق دخــــل المكلف (19)، وهذا يؤدي وبصورة سهلة واقتصادية - إلى حصول الدولة على ايراداتها الضريبية في الوقت المناسب، وبشكل بعيد عن إمكانية تحقق التهرب الضريبي، إذ تنعدم فرص التهرب الضريبي من لدن المكلف؛ لأنه في الواقع يحصل على الدخل الصافي بعد ما تدفع الضريبة بواسطة شخص آخر، أي أن الضريبة تجبى من المكلف قبل حصوله على المال الخاضع للضريبة، كما تتميـــز هـذه الطريقة بسهولة التحصيل وسرعته، وانخفاض النفقات الجبائية؛ لأن الشخص المكل ف بتحصيل الضريبة وتوريدها للخزينة لا يتقاضى أجرا نظير ذلك (20).
وتُسهم طريقة الحجز عند المنبع كذلك باختيار أنسب الأوقــــات لدفع الضريبة، ألا وهي وقت حصول المكلف على دخله، وهذا يعني أن جباية الضريبة تكون في وقت حصوله على الدخل بدون تعسف أو تحكم من الإدارة الضريبية، وبما يحقق عدم شعور المكلف بوقع الضريبة وفي أغلب الاحيان يجهل مقدارها .
ثانياً - جباية الضريبة بالتقسيط:
اعتمد المشرع العراقي إمكانية تقسيط مبلغ الضريبة ودفعــه علــى مراحل بالنسبة للأشخاص الذين لا يستطيعون تأدية الضريبة دفعة واحدة ، بسبب ظروفهم، ومع ذلك فإن هناك من الكتاب من يرى أن اشتراط المشرع الدفع فائدة على الأقساط الضريبية عند الموافقة على التقسيط ، تتعارض مع الحماية التي يوفرها المشرع للمكلف بموجب أحكام قاعدة الملاءمة التي يفترض أن تقوم على مراعاة قدرة المكلف على الدفع ، إذ إنَّ فرض هذه الفائدة يزيد من عبء الضريبة عليهم، وبالتالي يقلل من قدرتهم على الدفع. لذا فإن الأصل أن يتم تسديد دين الضريبة من لدن المكلف على دفعة واحدة، ولكن قد لا يستطيع المدين تسديد الدين دفعة واحدة ؛ بسبب تراكمـــه لسنوات عدة أو لعدم امكانية الإدارة المالية من معرفة حقيقـــة دخــــل المكلف، أو قصور الجهاز الضريبي من المطالبة بما له على المكلف من ضرائب (21). لكن عندما لا يستطيع المكلف أن يسدد مبلغ الضريبة كاملا ، فإنه يلجــاً إلى أسلوب التقسيط لمدد كي يتمكن من تسديد الضريبة، ويترتب علـى هـذا الأسلوب أنَّ مدد تحصيل الضريبة تختلف عما عليه الأصل لتكون علــى شكل دفعات تسدد خلال مدة معينة، أي أن مدد استيفاء الضريبة لصالح خزانة الدولة سوف تقسط ضمن مدة يحددها المشرع مسبقاً أو يترك تحديدها إلى الإدارة الضريبية(22).
تبنى المشرع العراقي هذه القاعدة في قانون ضريبة الدخل النافذ، إذ أجاز إمكانية تقسيط مبلغ الضريبة تسهيلاً على المكلفين وتخفيفــا مــن تقـل عبئها عليهم وتوفيره للحماية لهم وللإدارة المالية؛ لأن المكلف إذا ما أجبر على دفع مبلغ الضريبة كاملا قد يضطر إلى التهرب من دفعها ، وهذا يضر بمصلحة الخزينة العامة، ونص المشرع بأنَّ : للسلطة المالية تقسيط الضريبة بناء علـــى طلـب تحريري يقدمه المكلف ، إذا وجدت أسباب مبررة للتقسيط على أن تبلغه بمقدار كل قسط من الأقساط وتاريخ استحقاقه (23). من هذا النص يتبين أن المشرع قد وفر الحماية للمكلف الضريبي، لكنه اشترط لتقسيط دين الضريبة، أن يقدم المكلف طلباً تحريرياً إلى الإدارة المالية يطلب فيه تقسيط الضريبة، وأيضا أن توجد أسباب مقنعة تبرر تقسيط مبلغ الضريبة، فإذا وجدت الإدارة المالية أن ظروف المكلف تستدعي الموافقــة علــــى طلبه بالتقسيط، فإن القانون قد ألزمها أن تبلغ المكلف تحريرياً بمقدار كـــل قسط وتاريخ استحقاقه.
ومع أن القانون لم يحدد عدد الأقساط التي يمكن أن تدفع الضريبة علــى أساسها ، إلا أن الواقع العملي يشير إلى إمكانية تقسيط مبلغ الضريبة إلــــى أربعة أقساط، وهي من صلاحية مدير عام الهيئة العامة للضرائب التي تــم تحويلها إلى مدراء أقسام وفروع الهيئة (24).
وإزاء هذه الحماية المرتبطة بتقسيط مبلغ الضريبة ، فقد نص قانون ضريبة الدخل فــي المـادة المادة (46/2) منه على أنه إذا قسطت الضريبة ولم يدفع المكلف احد الأقساط خلال 21 يوما من تاريخ استحقاقه تصبح الأقساط كلها مستحقة الدفع بصورة تلقائية وبدون حاجة إلى إنذار ...".
ومن هذا النص يتبين أن المشرع أوجب على المكلف أن يلتزم بمدد هذه الأقساط، وإلا فإن تأخره عن سداد احد الأقساط خلال (21) يوما من تاريخ استحقاقه ، يؤدي إلى إلغاء عملية التقسيط بكاملها بصورة تلقائية ومن دون حاجة إلى تبليغه بذلك، وتصبح الأقساط جميعها مستحقة الدفع مع مراعاة حساب فوائد التأخير والإضافات القانونية.
من هنا يتضح أن المشرع العراقي أجاز تغيير مدد جباية الضريبة لتكون على شكل أقساط تحدد مددها الإدارة الضريبية، كما أوجب استيفاء كامل المبلغ وإلغاء التقسيط إذا مـا تخلـف عـن سـداد احـد الأقساط خلال (21) يوما من تاريخ استحقاقه، إلا أن قانون ضريبة الدخل العراقي النافذ لم يراع حالة ما إذا طرأت ظروف عامة أو خاصة بالمكلف تحول من دون تحصيل مبلغ الضريبة المقسط ، ولم ينص على إمكانية إمهال المكلف مدة زمنية أطول من المدة الأولى للتقسيط، وكان الأجدر بمشرعنا أن يتبنى نظرية الظروف الطارئة ، وهي نظرية قانونية تجد تطبيقاتها في فروع القانون المختلفة. ما دام تقسيط مبلغ الضريبة تم بناء على قناعة الإدارة المالية التي أخذت بالحسبان ظروف المكلف، فإن هذه القناعة يمكن أن تزيد مدة التقسيط إذا دعت الضرورة لذلك، خصوصا أن المسوغ الذي دعا المكلف إلى طلب التقسيط ، قد يكون المسوغ ذاته لتمديد مدة دفع الأقساط، فمن الممكن أن تحل مدد دفع الأقساط من دون أن يتمكن المكلف من السداد، لوجود ظروف عامة أو خاصة تحول من دون ذلك.
____________
1- OECD. Working Smarter in Tax Debt Management. ccc 2014. P. 41.
2- حسام فايز أحمد عبد الغفور، العلاقة بين المكلف والادارة الضريبية وأثرها على التحصيل والجباية رسالة ماجستير، جامعة النجاح الوطنية، نابلس - فلسطين، 2008، ص 43.
3- محمد حسين أبو نصار، محاسبة الضرائب، ط 1 ، كلية ادارة الاعمال الجامعة الاردنية، عمان ، الاردن، 2011، ص20.
4- عبد الباسط علي جاسم الزبيدي، شرح قانون ضريبة الدخل العراقي رقم 113 لسنة 1982 وتعديلاته العاتك، بيروت ،2013 ص 240
5- Jonathan G. public finance and Public policy 3th edition، Massachusetts institute of technology worth publishers. new york. USA 2013. P. 9.
6- فاطمة السويسي المالية العامة، المؤسسة الحديثة للكتاب ، طرابلس، لبنان، 2005، ص 119.
7- المادة (4/61) من قانون ضريبة الدخل العراقي رقم (113) لسنة 1982 المعدل.
8- فقرة (5) من المادة أولاً من تعليمات الاستقطاع المباشر رقم (1) لسنة 2005.
9- د. عادل فليح العلي، المالية العامة والتشريع الضريبي، ط1، دار الجامعة للطباعة والنشر، بغداد، 2002، ص 214.
10- هناك الكثير من الموظفين بعنوان موظف ،خدمات، وتكون أعمالهم جسمية وبدنية وليست ذهنية او فكرية .
11- د. عادل فليح العلي المالية العامة والتشريع الضريبي، مصدر سابق، ص 214.
12- هناك الكثير من المهندسين والمدرسين والأساتذة الجامعيين يعملون في القطاع الخاص ويتقاضون أجوراً
13- لابد إن نشير هنا الى إن المخصصات معفية من الخضوع للضريبة بموجب امر ديواني 2008 موقع من قبل رئيس الوزراء وهذا مخالف للمادة (28) (اولا) من الدستور العراقي لعام 2005 النافذ، ولازال خضوع الضريبة الى الراتب الاسمي للموظف و لا تخضع اي مخصصات إن كانت مخصصات شهادة أو غيرها، اما ما سيتم ذكره هذا بموجب تعليمات الاستقطاع المباشر رقم (1) لسنة 2007.
14- الفقرة (ثانياً) من المادة (2) من تعليمات الاستقطاع المباشر رقم (1) لسنة 2007.
15- الفقرة (ثالثاً) من المادة (2) من تعليمات الاستقطاع المباشر رقم (1) لسنة 2007.
16- النبذة (ج) من الفقرة (رابعاً) من المادة (2) من الفصل الثاني من تعليمات الاستقطاع المباشر رقم (1) لسنة 2007.
17- النبذة (ب) من الفقرة (رابعاً) من المادة (2) / الفصل الثاني من تعليمات الاستقطاع المباشر رقم (1) لسنة 2007.
18- د. عباس مفرج فحل، موقف المشرع العراقي من الضريبة على الرواتب والأجور والمخصصات في اطار قانون ضريبة الدخل رقم 113 لسنة 1982 المعدل ، رسالة ماجستير ، كلية الحقوق، جامعة النهرين، 2008 ، ص 69 - 70.
19- ينظر سماعين عيسى تطبيقات طرق التحصيل الضريبي في النظام الضريبي الجزائري، مجلة القانون العقاري العدد 15 ، الجزائر، 2021، ص20.
20- ساعد نبيلة، الرقابة الجبائية ودورها في التحصيل الضريبي، مذكرة الماستر في المحاسبة والمالية، جامعة أكلي محند أو الحاج - البويرة ، كلية العلوم الاقتصادية و التجارية وعلوم التسيير، 2015، ص 33.
21- خيري ابراهيم الرفاعي، الشخص غير المقيم في القانون الضريبي، ط1، منشورات الحلبي الحقوقية، بيروت، لبنان، 2011، ص 268.
22- Box. Po. Taxaid- Tax Debt'. Oct. 2010. P. 5.
نقلاً عن سجي سعد محمد القيسي دور الضمانات في تحصيل ضريبة الدخل - بحث تطبيقي في الهيئة العامة للضرائب، بحث دبلوم المعهد العالي للدراسات المحاسبية والمالية - جامعة بغداد.
23- المادة (146) من قانون ضريبة الدخل العراقي رقم (113) لسنة 1982 المعدل.
24- محاضرات في جباية الضريبة، المحاضرة رقم 25 ، كلية الإدارة والاقتصاد، الجامعة المستنصرية للعام الدراسي 2015 - 2016، ص 3.