يعد الحساب الختامي أداة للتقدير والتنبؤ لتقليل احتمالات الخطأ في إعداد موازنة الدولة للسنوات القادمة ولكي يحقق الحساب الختامي غرضه الأساسي يُلزم إتمام وضع الحساب الختامي والتقرير المرفق له بسرعة كافية وفي وقت قصير فور انتهاء السنة المالية(1).

وقد اتفقت معظم التشريعات المالية للدول على طرق متشابهة لإعداد الحساب الختامي، وتاريخ بدئها، وتحديد السلطة المختصة بالإعداد (2).

ففي العراق فقد منح المشرع الدستوري صلاحية إعداد الحساب الختامي لمجلس الوزراء طبقاً لا حكام المادة (80) (3). إذ تتولى وزارة المالية إعداد الحساب الختامي ومن ثم تقدمه لديوان الرقابة المالية، ويقوم ديوان الرقابة المالية بتدقيق الحساب الختامي وإعداد تقرير بشأنه وتقديمه في (15) حزيران، ومن ثم رفعـه لــوزارة الماليــة والتــي بدورها تقدمه لمجلس الوزراء في (15) نيسان، وفي (30) حزيران يقوم مجلس الوزراء برفع مشروع الحساب الختامي مرفقاً به تقرير ديوان الرقابة المالية إلى مجلـس النـواب لإقراره وفقاً للمادة (62) من الدستور العراقي (4)، كما أكد على ذلك قانون الإدارة المالية رقم (95) لسنة 2004 الملغي (5).

أما قانون الإدارة المالية رقم (6) لسنة 2019 النافذ فقد حدد مدد أخرى للحساب الختامي أكثر توافقاً إذ تقوم وزارة المالية برفع الحساب الختامي إلــى ديــوان الرقابة المالية في نهاية شهر آذار، ثم يجري التدقيق من قبل الديوان وتقديم التقرير إلى وزارة المالية في (15) أيلول وإحالته إلى مجلس الوزراء ليتولى رفعـه مـع التقريـر إلـى مجلـس النواب لإقراره قبل الثلاثين من شهر أيلول (6) . فيعد دور ديوان الرقابة المالية مكملاً لدور وزارة المالية في إعداد الحساب الختامي إذ لا تتمكن الوزارة من رفع مشروع الحساب الختامي إلى مجلس الوزراء من دون إرفاق تقرير الديوان معه، ليتمكن الديوان عبر هذا التقرير من فحص تقارير التدقيق الداخلي ويبين ما توصل إليه من نتائج وما تبين له من مخالفات مالية، فضلاً عن موقف الوزارات من عدم الاستجابة لملاحظات ومخاطبات الديوان.

أمـا فـي مصــر ، فقـد الـزم المشرع الدستوري تقديم الحساب الختامي لمجلـس النـواب خلال مدة لا تتجاوز ستة أشهر من تاريخ انتهاء السنة المالية (7)، إذ تتولى وزارة المالية إعداد الحساب الختامي وإرساله إلى الجهاز المركزي للمحاسبات لتدقيقه وإعداد تقرير عنه (8). .. ويختص الجهاز المركزي للمحاسبات بمراجعة الحساب الختامي للموازنة العامة للدولة طبقاً لأحكام المادة (5) الفقرة (ط) من قانون الجهاز المركزي للمحاسبات رقم 144 لسنة 1988. وألزم الفصل الثاني من الباب العاشر من اللائحة الداخليــة فـي المــادة (345) الجهاز المركزي للمحاسبات بتقديم تقرير سنوي لمجلس النواب يتضمن النقص والقصور خلال فترة تنفيذ الموازنة العامة للدولة(9)

وفي الأردن، نص الدستور الأردني على أن (... تقدم الحكومة الحساب الختامي خلال ستة أشهر من انتهاء السنة المالية السابقة)(10). وألزم قانون ديـــوان المحاسبة الأردني وزارة المالية بتقديم الحساب الختامي للديوان خلال ستة أشـهـر مــن تاريخ انتهاء السنة المالية، وألزم الجهات التي تخضع لرقابة الديوان أن تقدم بيانات السنة المالية المنتهية خلال المدة المذكورة أعلاه من القانون نفسه (11)

وفي لبنان، أوجب الدستور اللبناني بأن يتم قطع حساب الموازنة العامة قبل نشر موازنة السنة الثانية التي تلي تلك السنة (12) ، وحسب ما جاء في قانون المحاسبة العمومي تتولى مديرية المحاسبة العامة قطع حساب الموازنة العامة في 15 آب وتقدمه لديوان المحاسبة الذي يقوم بإعداد تقرير عنه لرفعه لمجلس الوزراء ومن ثم رفعه لمجلس النواب لإقراره قبل أول تشرين الثاني من السنة التي تلي سنة الموازنة (13).

وترى الباحثة أن كلاً من المشرع الدستوري (المصري والأردنــي) قد سلك مسلكاً حسناً في تحديد مدة زمنية تلزم الحكومة بتقديم الحساب الختامي، في حين أغفـل عـن ذلك كلاً من الدستور العراقي واللبناني، فقد ورد تحديد المدة لتقديم الحساب الختامي في قانون الإدارة المالية العراقي رقم (6) لسنة 2019 ، وقانون المحاسبة العمومية لسنة .1963

وهناك ثلاث طرق لإعداد الحساب الختامي وهي:

الطريقة الأولى: طريقة الأساس النقدي التقليدية حساب القطع، إذ يتم في ضوئها التركيز على غلق الحسابات الحكومية عند انتهاء السنة المالية، وفي حال نشأت بعد قفل حسابات السنة المالية التزامات أو حقوق مالية للدولة أو عليها فيتم تقييدها إلى السنة التي تليها (14)، لذا فإن الأساس النقدي يعمل على تضمين الحساب الختامي للسنة المالية بالإيرادات التي قبضت فعلاً والنفقات التي صرفت فعلاً أثناء تلك السنة، دون النظر إلــى مـا إذا كانت الإيرادات والنفقات تعود لذات السنة المالية أو إلــى سـنـة ماليــة سابقة أو لاحقة، وتمتاز هذه الطريقة بالبساطة، إذ تمكن من إظهار الحساب الختامي بمجرد انتهاء السنة المالية (15) ، ولكن يعاب عليها عدم إظهار حقيقة النشاط العــام أثنـاء السنة المالية ؛ نظراً لقفل الحسابات الحكومية من دون أن تبين وزارة المالية طبيعة الالتزامات والحقوق المالية التي نشأت للدولة طيلة السنة فنفذت بعضها وأجل بعضها الأخر، فضلاً. عن ذلك فإن هذه الطريقة قد تدفع إلى الإسراف الحكومي في الأنفاق، إذ إنَّ الحاجة إلى إلغاء باقي الاعتمادات فيما يسمى بالفائض والتـي لـم يـتم إنفاقهـا طـوال السنة المالية يدفع الأجهزة الحكومية إلى الإسراف في إنفاق هذه الاعتمادات قبـل حـلـول نهاية السنة المالية، وهذا ما يسمى (بموسم التسويات المالية (16)

وبالنسبة للعراق، فإن قانون الإدارة المالية والدين العام رقم (95) لسنة 2004، قد أعتمد طريقة الأساس النقدي التقليدية في إعداد الحسابات الختامية، والتي تؤكد على غلق الحسابات جميعها بمجرد انتهاء السنة المالية طبقاً لإحكام المادة (9) من القسم التاسع  (17).

كما تعتمد هذه الطريقة في لبنان، لكونها تسهل مهمة الحكومة في إعداد مشروع الحساب الختامي وتقديمه لمجلس النواب في أسرع وقت ممكن لإقراره.

وفي الأردن ومصر تعتمد طريقة الأساس النقدي، إذ يتم إقفال الحسابات جميعها عند انتهاء السنة المالية لتتم المباشرة في إعداد الحسابات الختامية (18).

الطريقة الثانية : طريقة أساس الاستحقاق حساب الإتمام أو حساب الدورة المالية، تتصرف هذه الطريقة إلى مراعاة إظهار الصورة الحقيقية لإيرادات الدولة ونفقاتها في السنة المالية المنتهية، ومن ثم وفق هذه الطريقة يضم الحساب الختامي جميع ما يستحق للدولة أثناء السنة المالية من إيرادات أياً كان تاريخ التحصيل الفعلي لها، وعلى جميع المبالغ التي استحقت على الدولة حتى وأن كانت لم تدفع فعلاً أثناء السنة، ومع ذلك فلها مساوئها التي تتجلى ببقاء الحسابات مفتوحة بعد انتهاء السنة المالية، وهذا يرجع إلى عدم إمكانية إقفالها ما لم يتم تسوية جميع التزامات وحقوق الدولة المالية، ولا يخفى أن هذا يتطلب مرور مدة طويلة تظل الحسابات فيها مفتوحة، ممـا يؤدي إلى تداخل الحسابات بتتابع السنوات ومن ثم تأخر المصادقة عليها، وعليه فإنهـا تبقى غامضة تمهد السبل لارتكاب المخالفات المالية وتقلل من فائدتها في إجـراء الرقابة (19).

ومن الملاحظ على هذه الطريقة في إعداد مشروع الحساب الختامي إنهـا تتطلب أن تكون هناك مدة إضافية تضاف إلى السنة المالية، ليتم فيها إكمال تسوية الالتزامات التي نشأت في ذمة الدولة في هذه السنة وذلك بدفع مبالغ هذه الالتزامات، وكذلك تسوية الحقوق التي نشأت لصالح الدولة أثنائها عبر تحصيل هذه الحقوق.

الطريقة الثالثة :

طريقة الأساس المشترك أو المختلط، وجدت هذه الطريقة لتلافي مساوئ الطريقتين السابقتين عبر الجمع بين محاسنهما، وتعتمد على طريقة الأساس النقدي في قفل الإيرادات، وعلى طريقة أساس الاستحقاق في قفل النفقات.

وفقاً لهذه الطريقة يكون في حكـم النفقات العامة المقيدة، أي أن النفقات العامــة التي تعذر صرفها بعد أن تقرر صرفها بموجب سندات صرف صحيحة تخصـم تلـك النفقات من التخصيصات وترحل إلى حساب الأمانات والنفقات التي صدرت بها أوامر صرف صحيحة ودفعت من اعتماداتها المخصصة أثناء السنة المالية، ومن ثم فإن أي نفقة لا تدخل في نطاق ما تم ذكره ترحل إلى الموازنة اللاحقة (20).

نستخلص من كل ما تقدم أن إعداد مشروع الحساب الختامي في الدول المقارنة، يكون من صلاحية الحكومة بكونها هي المسؤولة عن تنفيذ قانون الموازنة العامة، ومن ثم هي التي من المفترض أن توضح نتائج تصرفاتها المالية وهل كانت وفـق الحدود المجازة من قبل مجلس النواب أم أن هناك مخالفات مالية قد حصلت أثناء التنفيذ، وتتولى الحكومة إعداد هذه الحسابات بواسطة وزارة المالية التي تنظمها بالاستعانة بدوائر الرقابة والتدقيق الداخلي المنتشرة في أرجاء الجهاز الإداري في الدولة، فضلاً عن الاستعانة بتقارير (ديوان الرقابة المالية الاتحادي في العراق، ديوان المحاسبة في لبنان والأردن الجهاز المركزي للمحاسبات في مصر)، كما يكون للأجهزة الرقابيــة دوراً بارزاً في تدقيق هذه الحسابات من حيث صحة العمليات الحسابية للتأكد من صحة تنفيذ قانون الموازنة العامة، إذ يضع تقريراً يثبت فيه ما توصل إليـه مـن نتائج بشأنه ويرسل صورة من التقرير إلى مجلس النواب، وهنا كلما كان الدور الرقابي لمجلس النواب فاعلاً تؤتي ملاحظات الأجهة الرقابية ثمارها في محاسبة الجهاز التنفيذي عن المخالفات المالية إن وجدت، وإن كان العكس فتكون تلك الملاحظات بلا أثر يذكر.

___________

1- خديجة الاعسر، اقتصاديات المالية العامة، كلية الاقتصاد جامعة القاهرة 2016، ص 246-247.

2- عدنان محسن ظاهر، الموازنات العامة في الدول العربية: دراسة مقارنة حول إعداد وإقرار وتنفيذ ومراقبة تنفيذ الموازنة في الدول العربية، بلا مكان نشر، بلا سنة طبع ، ص 401.

3- المادة (80) من الدستور العراقي لسنة 2005 النافذ يمارس مجلس الوزراء الصلاحيات الآتية... رابعاً إعداد مشروع الموازنة العامة والحساب الختامي...).

4- المادة (62/اولا) من الدستور العراقي لسنة 2005 النافذ يقدم مجلس الوزراء مشروع الموازنة العامة والحساب الختامي إلى مجلس النواب لإقراره).

5- ينظر: نص المادة (6) من القسم (11) من قانون الإدارة المالية والدين العام العراقي رقم (94) لسنة 2004 المعدل.

6- ينظر: المادة (34) الفقرة (أب) من قانون الإدارة المالية الاتحادية العراقي رقم (6) لسنة 2019.

7- المادة (125) من الدستور المصري لسنة 2014 (يجب عرض الحساب الختامي للموازنة العامة للدولة على مجلس النواب، خلال مدة لا تزيد على ستة أشهر من تاريخ انتهاء السنة المالية، ويعرض معه التقرير السنوي للجهاز المركزي للمحاسبات وملاحظاته على الحساب الختامي. ويتم التصويت على الحساب الختامي بابا ، ويصدر بقانون. وللمجلس أن يطلب من الجهاز المركزي للمحاسبات أية بيانات أو تقارير أخرى).

8- المادة (219) من الدستور المصري لسنة 2014 (يتولى الجهاز المركزي للمحاسبات الرقابة على أموال الدولة، والأشخاص الاعتبارية العامة، والجهات الأخرى التي يحددها القانون ومراقبة تنفيذ الموازنة العامة للدولة والموازنات المستقلة، ومراجعة حساباتها الختامية).

9-  خليل عبد المنعم مرعي، أدوات الرقابة البرلمانية لمجلس النواب في ظل دستور 2014 ولائحة 2016 ، بحث منشور في مجلة كلية الاقتصاد والعلوم السياسية، المجلد عشرون، العدد الرابع، القاهرة، 2019، ص139.

10-  المادة (1/112) من الدستور الأردني لسنة 2011.

11- المادة (22/ أسب) من قانون ديوان المحاسبة العمومية الأردني رقم (28) لسنة 1952.

12- المادة (87) من الدستور اللبناني لسنة 1926 (إن) حسابات الإدارة المالية النهائية لكل سنة يجب أن تعرض على المجلس ليوافق عليها قبل نشر موازنة السنة التالية التي تلك السنة وسيوضع قانون خاص لتشكيل ديوان المحاسبات).

13-  ينظر : المادة (195) والمادة (197) من قانون المحاسبة العمومية اللبناني لسنة 1963.

14- عبد اللطيف قطيش، الموازنة العامة للدولة دراسة مقارنة، منشورات الحلبي الحقوقية، بيروت، 2005 ، ص63.

15- د طاهر الجنابي، دراسات في المالية العامة، من دون دار نشر، بغداد،  1990 ، ص158.

16- فؤاد الفسفوس، المحاسبة الحكومية، دار كنوز المعرفة العلمية، عمان، 2009، ص 33.

17- المادة (9) من القسم (9) من القانون الإدارة المالية والدين العام رقم (94) لسنة 2004 (تستخدم الأموال المرصدة لوحدات الأنفاق لغاية 31 كانون الأول من السنة المالية وتسجل الإيرادات المقبوضة بعد نهاية السنة المالية كإيرادات للسنة المالية التالية).

18-  عبد اللطيف قطيش الموازنة العامة للدولة دراسة مقارنة، مرجع سابق، ص313.

19- يونس أحمد البطريق المالية العامة، دار النهضة العربية، القاهرة، 1984، ص 93.

20-  محمد شاكر عصفور، أصول الموازنة العامة، الطبعة الثانية، دار المسيرة للنشر والتوزيع

. والطباعة، عمان، 2009 ، ص131.