تفرض هذه الغرامة أما لوحدها أو مع العقوبة السالبة للحرية حسب السلطة التقديرية اللقاضي وجسامة الجريمة الضريبية المرتكبة وشخصية المكلف وظروفه ، وقد كان موقف تشريعات الضرائب المباشرة في العراق متباينا في فرض هذا النوع من الغرامات ، فقد خلت نصوص قانوني ضريبتي الدخل والعرصات النافذين ، من النص على الغرامة الأصلية المركبة ، إلا أن قانون ضريبة العقار النافذ في العراق فرض هذا النوع من العقوبة في المادة (30) والتي نصت على إيعاقب بعد ثبوت الجرم عليه أمام المحاكم بغرامة لا تتجاوز مقدارها (100) دینار او بالحبس مدة لا تزيد عن ستة أشهر أو بكلتا العقويتين (1) كل من :

رفض أو تأخر عن تقديم المعلومات أو إبراز الأوراق التي تطلبها منه اللجان أو الديوان في المدة المعينة له بدون عذر مشروع.  

منع أعضاء اللجان أو الأشخاص المفوضين من دخول العقار وفقا لنص المادة (13) من القانون.

ولكي يسأل المكلف عن كلتا الجريمتين السابقتين ، يجب أن يكون قد أخطر سابقا بالمعلومات التي تطلبها منه اللجان أو السلطة المالية أو بقدوم اللجنة لإجراء الكشف ، وللجنة أن تستفسر من المكلف عن أية معلومات عن عقار من خلال الأسئلة وليس للمكلف أن يمتنع عن الإجابة إذا كان السؤال له صلة بموضوع الكشف  (2)

كما تقع عقوية الغرامة الأصلية المركبة على المكلف إذا قام بما يأتي : و زود اللجان أو الأشخاص المعنيين بمعلومات غير صحيحة مع علمه بذلك (3)، لقد فرض القانون على المكلف واجبات تقديم بيانات ومعلومات معينة فإذا زور فيها مع علمه بذلك

يخضع للعقوبة التي حددها القانون ، وهذه الواجبات هي : أ- على المواطن الذي يشتري عقارا بعد إجراء التقدير العام ، عليه مراجعة فرع الهيئة العامة

للضرائب الخاص بمنطقة العقار وتقديم سند الملكية من أجل تدوين اسمه وصفة العقار في سجلات الضريبية ، وإذا كان العقار ايجارا فيجب أن يقدم طلبا لاعتبار العقار سكنا. ب- على المكلف أن يقدم اخبارتحريرا بخلو عقاره ، ويؤخذ الاخبار اعتبارا من اليوم الأول من

الشهر الذي يلي تقديمه ، ويترتب على الاخبار اعفاء العقار من الضريبة مدة ستة أشهر ، وللوزير او من يخوله تمديد هذه المدة  (4).

ج- اذا كان العقار قد منح اعفاء دائميا أو مؤقتا (5) ، ثم استعمل بصورة لم يعد يشمله الاعفاء ،  فعلى المكلف اخبار الادارة الضريبية خلال شهر من تاريخ الاستعمال ، كذلك فرض القانون عليه واجب الاخبار عن أي تغيير في بدل الايجار خلال شهر من تاريخ التبليغ (6).

د- في حالة خضوع المكلف للضريبة الاضافية (أي ان يزيد دخله عن "750000 " سبعمائة وخمسون الف دينار) فعليه تقديم اقرار بذلك لغاية الأول من حزيران من السنة (7).

كذلك يخضع لعقوبة الغرامية المركبة كل مكلف بموجب قانون ضريبة العقار النافذ في العراق ، والذي يزيد دخل عقاره عن (1000) الف دينار ، يتأخر او يمتنع عن تقديم الاقرار السنوي لغاية الأول من تشرين الأول من كل سنة.

لقد كان قانون ضريبة العقار النافذ في العراق موفقا عند فرضه العقوبات الجنائية ، ولكن لعدم تطبيق العقوبة من الناحية العملية اصبحت لا تشكل رادعا للمكلف تمنعه من ارتكاب الجريمة الضريبية ، لذا نجد أن نسبة المتهربين من ضريبة العقار عالية جدا بحيث أن جميع الذين يخضعون لضريبة العقار تقريبا لا يقدمون اقرارا صادقا بمبلغ ايجار العقار الحقيقي ، فضلا عن وجود عقارات عديدة مؤجرة غير خاضعة للضريبة ، بسبب عدم تبليغ المكلف عن خضوعها للضريبة ، أو عدم اكتشاف لجان المسح لها نتيجة لقلعة الكادر الوظيفي في الهيئة العامة للضرائب وفروعها، و تجدر الإشارة إلى عدم وجود أي قرار صادر من محكمة مختصية بخصوص ايقاع عقوبة على المكلف بضريبة العقار على الرغم من النسبة العالية للمتهربين ، كما لم تحرك أي دعوى جزائية ضد أي مكلف أخل بالتزاماته الخاصة بضريبة العقار في العراق .

اما عن موقف التشريعات الضريبية المقارنة ، فقد جاء قانون ضريبة الدخل الموحدة في مصر على فرض هذا النوع من الغرامة في المادة (184)، حيث نصت على إيعاقب بالحبس مدة لا تقل عن شهر ولا تتجاوز الستة اشهر وبغرامة لا تقل عن (100) مائة جنيه ولا تتجاوز (500) خمسمائة جنيه او باحدى هاتين العقوبتين فضلا عن تعويض لا يقل عن (50%) ولا يزيد عن ثلاثة أمثال ما لم يؤد من الضريبة في حالة مخالفة المادة (9) والفقرة الثانية من المادة (10) والمادة (12) والفقرة الأولى من المادة (13) والفقرة الأخيرة من المادة (18) والمادة (63) من هذا القانون . وتضاعف العقوبة في حالة العود خلال ثلاث سنوات .

اما عن موقف تشريعات الضرائب المباشرة في الاردن فلم يفرض القانون هذا النوع من العقوبة في كل من ضريبة الدخل النافذ في الاردن ، وضريبة الأبنية والأراضي داخل مناطق البلديات النافذ في الأردن .

وقد نص قانون الضرائب العام في فرنسا على عقوبة الغرامة الاصلية المركبة ، اذ فرض غرامة تقدر بـ (120000) فرنكا وسجن لمدة سنتين ، او احدى هاتين العقوبتين على انفراد في حالة العود إلى ارتكاب الجريمة التي تم التحقق منها عن طريق حكم او عدة أحكام(8)، كما قضت المادة (1774) من القانون نفسه بغرامة قدرها (30000) ثلاثون الف فرنك وبالحبس المدة (5) سنوات ، أو بإحدى هاتين العقوبتين على كل من جرد حسابات أو مستندات كاذبة ، او اخفی دخولا من الخارج ولم يذكرها في اقراره ، أو قبض باسمه حصة الأرباح العائدة إلى الغير ، قاصدا بذلك تخليصه من تحقق الضريبة عليه .

وفي حالة التكرار يعاقب الأشخاص المشار اليهم بغرامة قدرها (340000) ثلاثمائة وستون الف فرنكا وبالحبس لمدة (10) سنوات .

بعد توضيح موقف تشريعات الضرائب المباشرة من الغرامة كعقوبة اصلية تكميلية ترى الباحثة أن قانون ضريبة العقار النافذ في العراق كان موفقا في فرضها ، إلا انه سكت عن تنظيم احكام العود ، وهذا نقص تشريعي ينبغي الالتفات إليه .

اما من الناحية التطبيقية لعقوبة الغرامة الأصلية التكميلية في الهيئة العامة للضرائب ، فلم تطبق العقوبة على أي مكلف في العراق ، وان العقوبة الوحيدة التي تطبق على مرتكب الجريمة في قانون ضريبة العقار في الغرامات التأخيرية والفوائد (9).

___________

1- بعد أن ألغيت عقوبة الغرامة البديلة المنصوص عليها في قانون ضريبة العراق النافذ في العقار بموجب قرار مجلس قيادة الثورة المرقم (30) في 1994/3/17حيث جاء (إلغاء عقوبة الغرامة البديلة الواردة في قانون العقوبات والقوانين الخاصة به) منشور بالوقائع العراقية العدد (3003) في 1994/3/28 وأعيد العمل بها بموجب قرار مجلس قيادة الثورة المرقم (107) في 2001/4/29 ..

2- ولقد اعتبر قانون الضرائب العام في فرنسا امتناع المكلف أو رفضه تسهيل ممارسة الإدارة الضريبية لعملها فعلا مجرما على أساس أن المكلف لا يؤدي إلى تسهيل مهام الإدارة الضريبية. راجع

Jean-Philip Baur, Droit fiscal general, cintre de publications, paris, 2000, p 133.

3- الفقرة (3) ، المادة (30) ، قانون ضريبة العقار المرقم 192 لسنة 1959 المعدل.

4- الفقرة (5) المادة (4) من قانون ضريبة العقار المرقم (192) لسنة 1959 المعدل بالقانون (66) لسنة 2001 المنشور بالوقائع العراقية العدد 3890 في 2001/1/6

5- مثلا ان العقار كان سكنا وأصبح ايجارا ، أو أنه يكون تبرعا لجهة رسمية أو شبه رسمية ثم تنتهي فترة التبرع أو أن يكون مشمولا بالاعفاء بموجب قانون التنمية الصناعية او السياحية ثم انتهت مدة الأعفاء وهي 10 سنوات .

6- الفقرة (ا، ب) ، المادة (27)، قانون ضريبة العقار المرقم (192) لسنة 1959 المعدل بالقانون (66) السنة 2001.

7- الفقرة (3) ، المادة (29) ، من القانون اعلاه .

8- The article (1775) Code pratique, Fiscal, Code general, des. Impots op, cit.

9- تبين ذلك من زيارة إلى الهيئة العامة للضرائب وسؤال مدير قسم العقارات في الهيئة بتاريخ 2002/2/20 .