الأخذ بالزيادة أو بالنقص
Over lift and Under lift
يتم تقسيم الزيت والغاز بين ملاك الحصص العاملة وغير العاملة، وفقاً لشروط الاتفاق. بعض عقود المشاركة في الإنتاج تقضي بأن يأخذ كل طرف حصته عيناً، وهناك عقود أخرى تقضى بأن يتم بيع المنتج، ومن ثم توزيع حصيلة البيع.
ومن المعروف أن كل شريك أو مالك لحصة يختار السوق الذي يراه مناسباً لبيع حصته، وفقاً لعقود البيع التي يبرمها مع المشترى. ولتنظيم عملية البيع من قبل كل شريك، فإنه يتوجب على المشغل جدولة حصة كل شريك بما يلبي عقود البيع التي التزم بها، كما أن على المشغل ان يقدم توقعاً عن كميات الإنتاج للشهر المقبل، حتى يضع كل شريك الترتيبات اللازمة لعمليات البيع. غير أن المشكلة هي انه قد تحدث ظروف تؤدي إلى اختلاف الإنتاج عما هو مخطط، مما يؤدي إلى جعل الإنتاج الفعلي يختلف عما التزم به كل شريك مع المشتري الذي تم التعاقد معه.
وعملياً يصعب أن يلتزم كل شريك بأخذ وبيع حصته فقط كل فترة من الزيت أو الغاز. فعادة يتم الأخذ بأكثر أو أقل من الحصة المستحقة. وبالتالي ينتج عن ذلك أن يأخذ ويبيع بعض الملاك أكثر من حصته overlift or overtake، والبعض أقل من حصته underlift or undertake ، وهذا هو ما يسمى بعدم التوازن Imbalance
وعادة ما تتم تسوية حالة عدم التوازن بموجب الشروط والطريقة التي يتم الاتفاق عليها في العقد. ولكن في حالة غياب ذلك، فإن هنالك العديد من الطرق التي عادة ما تتفق عليها الأطراف، حتى بعد التوقيع على العقد. وأهم تلك الطرق مايلي:
طريقة التسوية النقدية cash balancing
تتم بموجب هذه الطريقة تسوية الفرق المستحق لصالح أو على أحد الأطراف نقداً cash balances حيث يقوم الطرف الذى أخذ كمية تزيد عن حصته (اي الفارق) بدفع قيمتها نقداً للطرف الذى أخذ كمية أقل من حصته من النفط، والمشكلة هنا هي في كيفية تحديد قيمة كمية الفارق التي تم أخذها بالزيادة. فالشريك الذي أخذ أقل من حصته قد لا يقبل القيمة المبنية على سعر البيع الذى قام به الطرف الذي أخذ بالزيادة. ومن جهة أخرى قد لا يرغب الطرف الذي أخذ بالزيادة أن يظهر أسعار البيع للطرف الآخر، لأسباب راجعة للمنافسة. وعموماً يجب أن يتفق الطرفان على قيمة فارق الكمية.
طريقة المقاصة بالإنتاج production offsetting:
ويقصد بهذه التسوية أن تتم تسوية ما أخذ بالزيادة من عقد معين عن طريق المقاصة، مع ما أخذ بالنقص في عقد آخر. وبالتالي هذه الطريقة في التسوية تكون مناسبة في حالة ما يملك الطرفان ملكية مشتركة في أكثر من عقد.
طريقة التسوية من إنتاج الفترة التالية: Production balancing :
وفي هذه الحالة يسمح للشريك الذى أخذ كمية نفط بأقل مما يستحق في فترة معينة أن يأخذ الفارق من إنتاج الفترة التالية، أي أن يأخذ كمية بأكثر من حصته بالفارق، وهو ما يسمى في حالة الغاز بالكميات المتراكمة Gas make-up وفي المقابل يوافق الطرف الذى أخذ كمية بالزيادة في الفترة السابقة أن يأخذ كمية أقل في الفترة الحالية بمقدار الفارق الذى أخذه بالزيادة عن حصته. ويجب أن يتم الاتفاق على تسوية ما تم أخذه بالزيادة من حيث اختلاف الأسعار بين فترة الأخذ بالزيادة وفترة التسوية.
غير أنه بالنسبة لهذه الطريقة تظهر مشكلة الاعتراف بالإيراد. وفي هذا الصدد هناك طريقتان شائعتان يتم استخدامهما في تسوية عدم التوازن، وذلك في الصناعة النفطية، وهما:
- طريقة المبيعات Sales Method
- طريقة الحصة المستحقة أو المخولة Entitlement Method.
وهاتان الطريقتان مقبولتان في ظل التشريعات المحاسبية الأمريكية. ووفقاً لأحد الاستبيانات فإن 63 من العينة المختارة من الشركات النفطية تتبع طريقة المبيعات، في حين أن 37 تتبع طريقة الحصة المستحقة في تسوية حالة عدم التوازن والتالى شرح تلك الطريقتين:
طريقة المبيعات Sales Method
يتم في ظل هذه الطريقة قيام كل طرف بالتسجيل كمبيعات قيمة كافة الكميات التي قام ببيعها، أو قيمة الكميات التي قام باستخدامها أو تحويلها إلى نشاط التسويق الخاص به. وفي هذه الحالة يتم جعل النقدية مدينة، وحساب الإيرادات دائناً ولا يتم تسجيل قيمة كمية النقص undertake في حساب العملاء أو في أي حساب آخر من حسابات الأصول، كما أنه لا يتم تسجيل قيمة الكمية التي أخذت بالزيادة كالتزامات.
من سمات هذه الطريقة أن الإيرادات التي تظهر في القوائم المالية تعكس المبيعات الفعلية. ومع هذا يؤخذ على هذه الطريقة أنه في حالة أخذ وبيع كمية تزيد عن الحصة المستحقة، فإن هذا يؤدي إلى تضخيم الإيرادات الفعلية بالفارق الذي يخص شريك آخر. وبالنسبة للشريك الذي أخذ كمية أقل من حصته ستظهر إيراداته خلال تلك الفترة بأقل مما يستحق فعلاً، وبالتالي فإن طريقة المبيعات لا تعكس فعلاً الإيرادات الحقيقية للشركاء.
ويؤخذ على هذه الطريقة أيضاً ان كل مالك يدفع حصته في مصاريف التشغيل حسب حصته في العقد، وبالتالي عندما يأخذ أقل أو أكثر من حصته ويقوم ببيعها وإثباتها كإيراد، فإن هذا يخالف مبدأ مقابلة الإيرادات بالمصروفات.
وأحد البدائل لمواجهة هذه المشكلة هي أن يقوم الشريك الذى أخذ بالزيادة أن يثبت في دفاتره مصاريف إضافية والتزام بمقدار حصته في تكاليف الإنتاج، كما لو أن الإنتاج قد تم وفي حدود الفارق الذى أخذه أي أنه يتم جعل حساب مصاريف التشغيل مديناً وحساب الالتزامات المتمثلة في حساب مصاريف التشغيل المستحقة دائناً.
وبالأسلوب نفسه يقوم الطرف الذى أخذ كمية أقل من حصته بتسجيل المصاريف التي دفعت عن كمية عدم التوازن كمصروف مقدم، والبعض يرى تسجيلها في حساب العملاء، مع تخفيض مصاريف التشغيل. أي أنه يتم جعل حساب مصاريف التشغيل المقدمة مديناً وحساب مصاريف التشغيل دائناً.
ويرى المؤيدون لهذا البديل أنه يحقق المقابلة بين الإيرادات والمصروفات، إضافة إلى أنه يعكس القيمة الفعلية للمبيعات. غير أن الانتقاد الموجه لهذا البديل هو صعوبة تحديد مصاريف التشغيل الخاصة بكمية عدم التوازن، كما أن أخذ كمية بالزيادة لا تعبر عن إيرادات المبيعات باعتبارها كمية تخص طرف آخر في الشراكة. وفي الممارسة العملية نجد أن عدداً قليلاً جداً من الشركات تتبع هذا البديل.
وتوصي لجنة دراسة مسودة المعيار المحاسبي الدولي للصناعات الاستخراجية بأنه في حالة استخدام طريقة المبيعات على الطرف الذى أخذ كمية بالزيادة أن يسجل قيمتها كالتزام، وفي حالة الأخذ بالنقص يسجل قيمة كمية النقص كمديونية أصل. وهذا يتفق مع مضمون طريقة الحصة المستحقة أو المخولة والتي ستتم مناقشتها لاحقاً.
والمثال التالي يظهر حالة عدم التوازن العيني والترتيبات التي تمت لتسوية الفارق وفقاً لطريقة المبيعات.
مثال:
تم بموجب عقد امتياز الاتفاق بين شركة نفط اليمن والشركه الوطنية في أحد الدول المضيفة على استغلال أحد الحقول النفطية. وقد بلغت حصة شركة نفط اليمن65 % من الحصة العاملة والشركة الوطنية تملك 35%. وتحصل الدولة على إتاوة 10% تدفع عيناً، وبالتالي لاتتأثر بمشكلة عدم التوازن. التالي تفاصيل الإنتاج وأسعار البيع الخاصة بالحقل:
والتالي الكميات التي باعها كل طرف والكميات التي يحق لها اخذها في الشهر.
فماهي القيود المحاسبية في حالة اتباع طريقة المبيعات؟
الإجابة:
يلاحظ أن شركة نفط اليمن باعت بالزيادة في شهر مايو كمية قدرها 6500 ، وهذا يمثل نقصاً على الشركة الوطنية بالكمية نفسها. بينما في شهر يونيو باعت شركة نفط اليمن كمية أقل من حصتها بمقدار 4700 ، وفي المقابل أخذت الشركة الوطنية الكمية نفسها بالزيادة في الشهر نفسه، وبالتالي حتى نهاية شهر يونيو تكون الكمية التي لا تزال لدى شركة نفط اليمن والتي أخذتها بالزيادة هي 6500 -4700 = 1800
وفي شهريوليو أخذت شركة نفط اليمن كمية قدرها 60550 ، بينما المستحق لها بعد عمل تسوية ما أخذت بالزيادة في الشهور السابقة هو 62550 ( 64350 -1800)، أي أخذت بالنقص كمية قدرها 2000 ، وهذا يمثل ما أخذ بالزيادة من قبل الشركة الوطنية، وهو ما سيتم التحاسب عليه وتسويته في الشهور التالية. وبعبارة أخرى فإن صافي ما أخذت شركة نفط اليمن = 6500 بالزيادة في مايو - 4700 بالنقص في يونيو - 3800 بالنقص في يوليو= 2,000 بالنقص.
ويتم إجراء القيود المحاسبية في ظل طريقة المبيعات بقيمة الكمية التي تم بيعها، بغض النظر عما إذا تم الأخذ بالزيادة أو بالنقص، وعلى أن تتم تسوية الفارق من إنتاج الشهور التالية وفقاً لما يتم الاتفاق عليه بين الشركاء. وتظهر قيود اليومية وفقاً لطريقة المبيعات للأشهر الثلاثة كما يلي:
